就辯護(hù)律師而言，我們對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)并不熟悉。我們經(jīng)常為中小企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓行業(yè)提供討論、參與和談、起草法律文件等立法公共服務(wù)。但股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉及的稅務(wù)問(wèn)題可能并不確切。鑒于此，我收集了股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉稅問(wèn)題的可行性，在此與大家分享，希望對(duì)大家有一點(diǎn)幫助。
一、股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉及增值稅
股權(quán)轉(zhuǎn)讓是指大股東將其持有的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給受讓方，受讓方支付對(duì)價(jià)的轉(zhuǎn)讓方式。股權(quán)交易主要涉及以下增值稅:
(a)營(yíng)業(yè)稅
流轉(zhuǎn)稅是指以應(yīng)稅商品的生產(chǎn)、貨幣項(xiàng)目的營(yíng)業(yè)額或數(shù)量以及非貴金屬的銷(xiāo)售為純稅收的一種稅收。流轉(zhuǎn)稅是商品生產(chǎn)和交換的中間環(huán)節(jié)，包括稅率、營(yíng)業(yè)稅和營(yíng)業(yè)稅。從稅率和銷(xiāo)售稅這兩個(gè)簡(jiǎn)單的稅種來(lái)看，股權(quán)出售和這兩個(gè)稅種有很大的關(guān)系。股權(quán)出售涉及營(yíng)業(yè)稅嗎？我們先來(lái)看清楚法律法規(guī)的明文規(guī)定。
《司法稅務(wù)部關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓營(yíng)業(yè)稅難點(diǎn)問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2002]191號(hào))規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅。從具體規(guī)定可以看出，股權(quán)轉(zhuǎn)讓是非常需要繳納營(yíng)業(yè)稅的。
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1、公司整體轉(zhuǎn)讓營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題——公司整體轉(zhuǎn)讓其資本、產(chǎn)權(quán)、負(fù)債，是否征收營(yíng)業(yè)稅。
《商務(wù)部關(guān)于海南島龍山旅游可持續(xù)發(fā)展有限公司中小企業(yè)改制中股權(quán)轉(zhuǎn)讓免征營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)》(國(guó)稅函〔2005〕1174號(hào))明確規(guī)定，營(yíng)業(yè)稅征收范圍為提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或有償出售資產(chǎn)的行為。海南島龍山旅游可持續(xù)發(fā)展有限公司一般轉(zhuǎn)讓中小企業(yè)的資金、產(chǎn)權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力，不屬于出售或轉(zhuǎn)讓中小企業(yè)資產(chǎn)的行為。因此，上述股權(quán)轉(zhuǎn)讓不應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅。因此，如果中小企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓資本、債權(quán)和債務(wù)，就不應(yīng)該征收營(yíng)業(yè)稅。
2.公司整體轉(zhuǎn)資的涉稅問(wèn)題——即公司整體只轉(zhuǎn)原資，但包含其他債權(quán)債務(wù)。
國(guó)稅函[2005]504號(hào)《商務(wù)部關(guān)于西藏自治區(qū)淮河妮娜電站總資本轉(zhuǎn)賣(mài)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的批復(fù)》規(guī)定，西藏自治區(qū)三江有限公司將淮河妮娜電站總資本轉(zhuǎn)賣(mài)給聯(lián)合能源集團(tuán)有限公司，不屬于中小企業(yè)資金、產(chǎn)權(quán)、負(fù)債、勞動(dòng)力的整體轉(zhuǎn)讓?zhuān)膊粚儆谥行∑髽I(yè)的整體產(chǎn)權(quán)交易。因此，在西藏自治區(qū)淮河妮娜水電站整體資本轉(zhuǎn)售步驟中，對(duì)于農(nóng)用地所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓和資產(chǎn)出售，應(yīng)按規(guī)定征收稅率，按規(guī)定征收營(yíng)業(yè)稅。
從以上兩個(gè)回復(fù)可以看出，中小企業(yè)在轉(zhuǎn)讓整體資本時(shí)要按時(shí)繳納營(yíng)業(yè)稅，中小企業(yè)只有在轉(zhuǎn)讓整體所有權(quán)時(shí)才能免征營(yíng)業(yè)稅。
(2)個(gè)人所得稅
1.中小企業(yè)個(gè)人所得稅
根據(jù)現(xiàn)行立法，中小企業(yè)非法轉(zhuǎn)讓自己的股份，應(yīng)繳納中小企業(yè)個(gè)人所得稅。
《商務(wù)部關(guān)于實(shí)施中小企業(yè)所得稅法若干稅收難點(diǎn)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函〔2010〕79號(hào))“股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的確認(rèn)和計(jì)算難點(diǎn)”第三條明確規(guī)定，在轉(zhuǎn)讓協(xié)議頒布和股權(quán)變更手續(xù)完成時(shí)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得扣除股權(quán)被收購(gòu)地長(zhǎng)沙注冊(cè)公司發(fā)生的生產(chǎn)成本后的收入。中小企業(yè)在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入時(shí)，不得扣除被融資中小企業(yè)未分配利潤(rùn)等主要股東留存利潤(rùn)中按照股權(quán)可能重新分配的金額。
2.個(gè)人所得稅
根據(jù)現(xiàn)行立法，非法轉(zhuǎn)讓自己股份的人應(yīng)繳納20%的個(gè)人所得稅。
國(guó)稅函([2009]285號(hào))《商務(wù)部關(guān)于加強(qiáng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅征收管理的通知》規(guī)定，在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議并完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓出售后，在變更中小企業(yè)股權(quán)登記前，負(fù)有繳納或代扣代繳責(zé)任的轉(zhuǎn)讓方或受讓方應(yīng)同時(shí)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)做好繳納(代扣)審批工作，繳納個(gè)人所得稅完稅憑證或稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的免稅證明。大股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓的個(gè)人所得稅，由以中小企業(yè)居民地租管理機(jī)構(gòu)為負(fù)責(zé)人的稅務(wù)機(jī)關(guān)征收。
特別是小費(fèi)
1.根據(jù)《商務(wù)部關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓退稅征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)》，國(guó)稅函[2005]130號(hào)明確規(guī)定:
(1)股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同已履行，股權(quán)已辦理變更登記，收入已實(shí)現(xiàn)的，轉(zhuǎn)讓方取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，由長(zhǎng)沙注冊(cè)公司認(rèn)定為非法個(gè)人所得稅。轉(zhuǎn)讓后，原告與原告簽訂并執(zhí)行了解除原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同并返還股權(quán)的協(xié)議，這是另一次股權(quán)轉(zhuǎn)讓?zhuān)洗无D(zhuǎn)讓收取的個(gè)人所得稅不予返還。
(2)未履行股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同，以及委員會(huì)關(guān)于解除股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同及補(bǔ)充協(xié)議、停止執(zhí)行原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同、按市場(chǎng)價(jià)格收回轉(zhuǎn)讓股權(quán)的裁定，其股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為未完成，收益幾乎未實(shí)現(xiàn)，且隨著股權(quán)轉(zhuǎn)讓關(guān)系的解除，股權(quán)利潤(rùn)將消亡。根據(jù)《個(gè)人所得稅法》和《稅收征管法》的有關(guān)明確規(guī)定和行政事務(wù)合法性原則，個(gè)人所得稅不應(yīng)繳納。
2.商務(wù)部2011年第41號(hào)《關(guān)于個(gè)人終止理財(cái)、回收現(xiàn)金征收個(gè)人所得稅困難的新聞稿》明確規(guī)定:
一個(gè)人因各種因素終止融資、合資、管理合伙人等行為，從被融資中小企業(yè)或合伙人、被融資中小企業(yè)其他投資者及合伙人管理合伙人處獲得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓、違約、賠償、補(bǔ)償及以其他方式收回的現(xiàn)金等所得，均為個(gè)人所得稅應(yīng)納稅所得額，應(yīng)按適用于“個(gè)人財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目的明確規(guī)定計(jì)算繳納。
比例:應(yīng)納稅所得額=一個(gè)人收回的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入、違約、賠償、補(bǔ)償及其他現(xiàn)金總額-原具體出資額(投資金額)及相關(guān)稅費(fèi)
(3)印花稅
1.介紹非上市公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所涉及的印花稅
根據(jù)現(xiàn)行立法規(guī)定，非上市公司股份轉(zhuǎn)讓的，按照股權(quán)轉(zhuǎn)讓文件中萬(wàn)分之五的金額繳納印花稅。
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印花稅的說(shuō)明和明確規(guī)定的通知》第十條，其中說(shuō)明長(zhǎng)沙代理的注冊(cè)公司確實(shí)規(guī)定“權(quán)屬轉(zhuǎn)移文件”標(biāo)題中“個(gè)人產(chǎn)權(quán)”轉(zhuǎn)移文件的征稅范圍是指中央政府行政機(jī)關(guān)登記的財(cái)產(chǎn)、資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移文件和中小企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓文件。
2.引入香港聯(lián)合交易所股權(quán)轉(zhuǎn)讓所涉及證券的印花稅
(1)全省企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓本系統(tǒng)中小企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓:轉(zhuǎn)讓方按1‰的稅率計(jì)算繳納股票(公司股票)買(mǎi)賣(mài)印花稅
依據(jù):《司法部、商務(wù)部關(guān)于印發(fā)〈長(zhǎng)沙市代理登記全省企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)中與公司股票(公司股票)轉(zhuǎn)讓有關(guān)的公司稅務(wù)政策的通知》(財(cái)稅〔2014〕47號(hào))明確規(guī)定，轉(zhuǎn)讓方應(yīng)按賬面時(shí)的具體交易金額計(jì)算并支付股票(公司股票)的銷(xiāo)售費(fèi)用。(2)香港聯(lián)交所股權(quán)轉(zhuǎn)讓:轉(zhuǎn)讓方對(duì)出售股票(公司股票)按1‰的稅率繳納印花稅
依據(jù):《司法部、商務(wù)部關(guān)于證券印花稅改為單邊征收難點(diǎn)問(wèn)題的通知》，稅明電[2008]2號(hào)明確規(guī)定，經(jīng)中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，司法部、商務(wù)部決定自2008年9月19日起，變更股票(公司股票)交易印花稅征收方式。目前兩國(guó)原告按照買(mǎi)賣(mài)、繼承、贈(zèng)予簽署的a股、b股股權(quán)轉(zhuǎn)讓文件按千分之一征稅征收的股票(公司股票)交易印花稅改為單邊征稅，即買(mǎi)賣(mài)、繼承、贈(zèng)予簽署的a股、b股股權(quán)轉(zhuǎn)讓文件的轉(zhuǎn)讓方按照千分之一征稅征收股票(公司股票)交易印花稅，受讓方仍按千分之一征稅。
(3)普通股轉(zhuǎn)讓:轉(zhuǎn)讓方按1‰的稅率繳納股票(公司股票)買(mǎi)賣(mài)印花稅
依據(jù):《司法部、商務(wù)部關(guān)于普通股相關(guān)交易股份(公司股)轉(zhuǎn)讓印花稅政策的通知》(稅〔2014〕46號(hào))明確規(guī)定，在深交所、上交所及全省企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)中書(shū)寫(xiě)的所有股權(quán)轉(zhuǎn)讓文件，由轉(zhuǎn)讓方按書(shū)寫(xiě)時(shí)的具體交易金額計(jì)算繳納，交易股份(公司股)印花稅按1‰計(jì)稅繳納。
二、股權(quán)贈(zèng)與的涉稅問(wèn)題研究
到目前為止，國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)還沒(méi)有規(guī)定股權(quán)贈(zèng)與是否要繳納個(gè)人所得稅。
但《邢臺(tái)市地方稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理的通知》(冀函[2009]119號(hào))第四條規(guī)定:子女之間(子女主要指配偶、父母、父母、養(yǎng)子女、繼父母、繼父母、弟妹、公婆、父母)的繼承、財(cái)產(chǎn)處分、無(wú)償贈(zèng)與股權(quán)只能對(duì)涉及的兩國(guó)不征收個(gè)人所得稅。其他情況下，第三方大股東無(wú)償向他人贈(zèng)與股權(quán)的，受贈(zèng)人按照“個(gè)人財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目納稅，稅率為20%。從以上明確規(guī)定來(lái)看，邢臺(tái)明確規(guī)定子女之間的繼承、財(cái)產(chǎn)處分、股權(quán)贈(zèng)與免稅，此外，個(gè)人所得稅按20%納稅。
成都本地響應(yīng)如何？我的電話(huà)號(hào)碼討論了成都12366金融公共服務(wù)的電話(huà)，給出的答案是:
長(zhǎng)沙代辦注冊(cè)公司1.股權(quán)捐贈(zèng)是一種計(jì)稅依據(jù)明顯較低的情況，因此如果存在強(qiáng)制執(zhí)行(此處強(qiáng)制執(zhí)行主要是指將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給長(zhǎng)沙代理登記公司的配偶、父母、祖父母、侄子女、孫子女、弟妹，以及對(duì)轉(zhuǎn)讓方負(fù)有撫養(yǎng)或贍養(yǎng)必要責(zé)任的受撫養(yǎng)人或贍養(yǎng)人)，在提供相關(guān)證明材料后，可免征個(gè)人所得稅。否則，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以批準(zhǔn)征稅。
依據(jù):商務(wù)部關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅計(jì)稅依據(jù)審批難點(diǎn)的新聞稿(2011年第27號(hào))
2.捐贈(zèng)中小企業(yè)股權(quán)時(shí)，捐贈(zèng)的中小企業(yè)應(yīng)非法繳納中小企業(yè)個(gè)人所得稅。
依據(jù):《中小企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六條明確規(guī)定，《中小企業(yè)所得稅法》第三條所稱(chēng)收入包括銷(xiāo)售運(yùn)費(fèi)收入、提供勞務(wù)收入、轉(zhuǎn)讓個(gè)人財(cái)產(chǎn)收入、股息儲(chǔ)蓄及其他權(quán)利融資收入、貸款收入、地價(jià)收入、長(zhǎng)沙市代理登記的使用權(quán)費(fèi)收入、捐贈(zèng)收入及其他收入。
3、單位和個(gè)人對(duì)買(mǎi)賣(mài)、繼承、贈(zèng)與、交換、分割等文件的所有權(quán)，應(yīng)非法繳納印花稅。就股權(quán)贈(zèng)與而言，如果是強(qiáng)制贈(zèng)與，則不涉及合同金額，而印花稅按過(guò)戶(hù)文件載明金額的萬(wàn)分之五征稅。由于此時(shí)涉及任何金額，因此無(wú)需繳納印花稅。此外，股權(quán)贈(zèng)與應(yīng)非法繳納印花稅。
依據(jù):《中華人民共和國(guó)印花稅組織法》、《中華人民共和國(guó)印花稅組織法》
第三，資本置換股權(quán)的涉稅問(wèn)題
資本置換股權(quán)明確涉及哪些稅種，因置換資本不同而不同，大部分公共政策也不同。
長(zhǎng)沙市代理注冊(cè)公司濟(jì)南市地方稅務(wù)局《關(guān)于中小企業(yè)以資抵債征收營(yíng)業(yè)稅難點(diǎn)問(wèn)題的通知》(魯函[2001]227號(hào))明確規(guī)定:以資產(chǎn)融資入股和以資產(chǎn)抵債是兩個(gè)不同的基本概念。資產(chǎn)換所有權(quán)不同于融資入股。資產(chǎn)換所有權(quán)本質(zhì)上是資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的有償轉(zhuǎn)讓。因此，當(dāng)單位和個(gè)人以資產(chǎn)交換中小企業(yè)所有權(quán)時(shí)，應(yīng)按“出售資產(chǎn)”征收營(yíng)業(yè)稅。
但《陜西省地方稅務(wù)局關(guān)于長(zhǎng)沙代理注冊(cè)資本置換股份納稅問(wèn)題的批復(fù)》(陜地稅發(fā)〔2001〕12號(hào))明確規(guī)定，成都唐城控股有限公司將成都唐城天然牛奶有限責(zé)任公司、灣仔賓館、長(zhǎng)盛街北林區(qū)七號(hào)院三家下屬資本置換為xi安餐飲公共服務(wù)(控股)有限公司股權(quán)，并取得尹喜20.61%的股權(quán)。公司以資本進(jìn)行股權(quán)互換所涉及的資產(chǎn)和農(nóng)地所有權(quán)轉(zhuǎn)移，屬于以資產(chǎn)入股、資產(chǎn)融資、參與投資者利潤(rùn)分配、共同承擔(dān)融資可能性的行為。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋》(國(guó)稅發(fā)〔1993〕149號(hào))第八項(xiàng)、第九項(xiàng)規(guī)定，成都唐城控股有限公司上述資本置換股權(quán)行為不征收營(yíng)業(yè)稅(除資產(chǎn)和耕地所有權(quán)以外的資本不在營(yíng)業(yè)稅征收范圍內(nèi))。